Un altro caso di esclusione dalla sfera impositiva, più semplice da individuare rispetto all’ipotesi dell’obbligazione senza consumo esaminata prima, riguarda le somme pagate in funzione risarcitoria di un danno o di un inadempimento, tanto se l’obbligo deriva da responsabilità contrattuale che extracontrattuale.
Nel primo caso, l’inapplicabilità dell’Iva è espressamente prevista dalla legge.
L’art. 15 del dpr 633/72 prevede che non concorrono alla formazione della base imponibile dell’Iva talune somme non aventi funzione di corrispettivo, tra le quali sono menzionate, al punto 1) del primo comma, le somme addebitate al cessionario/committente a titolo di interessi moratori ovvero di altre penalità per ritardi o altre irregolarità nell’adempimento degli obblighi contrattuali. La disposizione è concepita, evidentemente, in relazione a un rapporto negoziale rilevante ai fini dell’imposta. La fattispecie tipica è quella in cui, nel quadro di una cessione di beni o di una prestazione di servizi, si verifichi un inadempimento del cessionario/committente, a fronte del quale il fornitore addebita una somma a titolo di penalità. Tale somma, non avendo natura di corrispettivo, non deve essere assoggettata all’Iva; di conseguenza, se è addebitata nella fattura che documenta l’operazione Iva, tale somma va qualificata come «esclusa dalla base imponibile ex art. 15, dpr 633/72». Si ipotizzi, per esempio, che le condizioni di vendita pattuite dalle parti prevedono che l’acquirente debba ritirare le merci entro un certo termine, pena il pagamento di una penalità per ciascun giorno di ritardo: verificatosi il mancato rispetto del termine, quando il cedente andrà a fatturare la cessione entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ritiro dei beni, avvalendosi della fatturazione differita, l’importo che esporrà in fattura a titolo di penale non concorrerà alla formazione della base imponibile della cessione.
Sempre l’art. 15, al secondo comma, stabilisce che non si tiene conto, in diminuzione della base imponibile, delle somme addebitate al cedente/prestatore a titolo di penalità per ritardi o altre irregolarità nell’esecuzione del contratto. In questo caso la norma disciplina una fattispecie speculare a quella del n. 1) del primo comma, prendendo in considerazione l’ipotesi che la penalità sia dovuta, questa volta, dal fornitore al proprio cliente, per esempio a causa di un ritardo nella consegna del bene o del servizio, a fronte del quale era stata pattuita, appunto, una penalità a favore della controparte.
La norma chiarisce che l’importo della penalità dovuta dal fornitore al cliente non va dedotto dalla base imponibile della cessione o prestazione: la penalità, trovando la propria causa nell’irregolarità contrattuale, rimane estranea alla nozione di corrispettivo e, di conseguenza, alla determinazione della base imponibile, per cui, ancorché oggetto di compensazione finanziaria, non deve ridurre l’imponibile fiscale. Un caso del genere ha formato oggetto della risoluzione n. 64 del 23 aprile 2004 dell’agenzia delle entrate.
Il quesito mirava a chiarire se dovessero assoggettarsi all’Iva le somme dovute dalla società appaltatrice al committente a causa del ritardo nell’esecuzione dei lavori rispetto alla data stabilita.
L’agenzia ha osservato che le parti avevano previsto nel contratto che la presentazione al collaudo del progetto, se effettuata in ritardo rispetto alla data finale, avrebbe luogo all’applicazione di penalità per ritardata consegna pari allo 0,05% dell’importo totale per ogni giorno. Poiché la penale era stata convenuta per un ritardo nell’adempimento, essa ha funzione prevalentemente sanzionatoria; dato che l’Iva si applica alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi, le somme corrisposte a titolo di penale per violazione di obblighi contrattuali esulano dalla sfera dell’imposta.
È da osservare che laddove non sia possibile fare riferimento alle pattuizioni contrattuali o comunque alla documentazione posta in essere dalle parti, può risultare difficile risalire all’effettiva natura della penalità, che peraltro potrebbe facilmente essere dissimulata dalla concessione di uno sconto prezzo rilevante per la determinazione della base imponibile.
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