Il tfm? Si deduce per competenza

Non è influente l’assenza di una delibera con data certa
 Pagine a cura di Franco Cornaggia  

Indennità di fine mandato sempre deducibile per competenza. La società detrae gli accantonamenti deliberati a favore degli amministratori nel periodo di maturazione degli stessi, anche in assenza di delibera con data certa. Così la norma di comportamento n. 180 dell’Associazione italiana dottori commercialisti ed esperti contabili (Aidc), diffusa ad aprile. Interpretazione che offre una chiave di lettura dell’art. 105 del Tuir opposta a quella sostenuta dall’Agenzia delle entrate con la risoluzione n. 211/E del 22 maggio 2008, secondo la quale alla mancanza di atto con data certa consegue la deducibilità per cassa delle indennità di fine mandato.

L’art. 105, comma 4, del Tuir consente la deducibilità dell’accantonamento per l’indennità di fine rapporto derivante da rapporti di collaborazione coordinata e continuativa. A differenza di quanto previsto per i compensi in misura fissa erogati agli amministratori, per i quali vige il criterio di cassa, la deducibilità delle quote di indennità di fine mandato è riconosciuta in base al principio di competenza ovvero sulla base dell’importo maturato in ciascun esercizio. In sostanza, sotto il profilo pratico, la quota annua del Tfm (facoltativo) può essere assimilata all’accantonamento annuo a titolo di Tfr per i dipendenti (obbligatorio).

Quanto al trattamento fiscale in capo all’amministratore, il legislatore concede il beneficio della tassazione separata a condizione che la concessione dell’indennità risulti da atto di data certa anteriore all’inizio del rapporto (art. 17, lett. c, Tuir). In mancanza di data certa, l’indennità corrisposta all’amministratore sarà soggetta a tassazione ordinaria nell’esercizio di incasso della stessa.

La prima tra le due affermazioni sopra riportate non è però accolta dalla prassi amministrativa. Secondo l’Agenzia, la mancanza dell’atto di data certa non influisce soltanto sulla modalità di tassazione in capo all’amministratore, ma riverbera i propri effetti anche sul soggetto erogante, rendendo indeducibili le quota annue di accantonamento. La stessa ha sostenuto che «il rinvio a quest’ultima disposizione (ossia l’art. 17 del tuir) debba rigorosamente ed esclusivamente intendersi quale specifico riferimento ai rapporti risultanti da data certa con la conseguenza che, per i rapporti che non soddisfano tale condizione, viene meno la deducibilità del relativo accantonamento per indennità di fine mandato». Ne discende che la società potrà dedurre l’indennità solamente al momento del pagamento alla fine del mandato, in applicazione del criterio di cassa, così come previsto per i compensi erogati in misura fissa. L’atto di data certa risulterebbe quindi elemento fondamentale tanto per la deducibilità del costo per competenza quanto per il diritto dell’amministratore a fruire della tassazione separata.

Tale tesi però non convince e infatti anche la norma di comportamento n. 180 dell’Aidc accoglie la tesi della deducibilità per competenza dell’accantonamento, svincolata dalla presenza di un atto avente data certa. L’iter e la tempistica di determinazione dell’indennità a favore dell’amministratore pertanto riguarda esclusivamente la possibilità di godere della tassazione separata, ma non produce eccezioni al criterio della competenza. Ciò sulla base di due ordini di considerazioni: la prima basata sull’analisi del dato normativo, la seconda sulla cronologia delle disposizioni legislative.

Quanto al primo aspetto, si sottolinea che mentre per i compensi in misura fissa risulta espressamente prevista una deroga con l’introduzione del criterio di cassa, per le indennità di fine mandato non sono dettate disposizioni specifiche, dal che discende l’applicazione della regola generale della competenza di cui all’art. 109 del Tuir.

Ma oltre al dato letterale occorre porre attenzione alla successione temporale degli interventi: la norma sul requisito della data certa risale al «vecchio» Tuir del 1986 (art. 70 del Dpr 917), mentre la regola sulla deducibilità per cassa (in luogo della competenza) dei compensi riconosciuta agli amministratori è stata introdotta solo a partire dall’anno 1993.

Posto che entrambe le norme hanno finalità anti-elusiva, nel periodo in cui fu introdotto il requisito dell’atto con data certa (volto ad evitare indebiti risparmi d’imposta da parte del percettore), non v’era necessità di distinguere tra compensi annui e indennità di fine mandato, entrambi deducibili per competenza. Pertanto il richiamo alla data certa deve intendersi riferibile unicamente alla tassazione in capo all’amministratore, mentre non assume alcuna rilevanza per la società, cui è solo fatto obbligo di trascrivere sui libri sociali la delibera con la quale si riconosce il diritto all’indennità.

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